8. Article

Nodokļu likuma 30. panta pirmās daļas pirmajā teikumā noteikti ierobežojumi skaidras naudas lietošanai darījumos. Proti, likumdevējs uzlicis par pienākumu nodokļu maksātājiem Ministru kabineta noteiktajā kārtībā iesniegt deklarāciju par skaidras naudas lietošanu darījumos, kuru summa pārsniedz 1000 latu. Laikā, kad apstrīdētā norma bija spēkā, skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšanas kārtību noteica Ministru kabineta 1997. gada 11. februāra noteikumi Nr. 66 "Skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšanas noteikumi'', bet 2001. gada 1. septembrī tos aizstāja Ministru kabineta 2001. gada 24. jūlija noteikumi Nr. 329 "Skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšanas noteikumi", kas bija spēkā līdz 2007. gada 14. aprīlim. Šie noteikumi paredzēja, ka deklarāciju par skaidrā naudā veiktajiem darījumiem nodokļu maksātājs iesniedz Valsts ieņēmumu dienestā ne vēlāk kā līdz pārskata mēnesim sekojošā mēneša piecpadsmitajam datumam. Arī šobrīd spēkā esošo Ministru kabineta 2007. gada 4. aprīļa noteikumu Nr. 237 "Skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšanas noteikumi" 3. punkts paredz, ka deklarācija jāiesniedz minētajā termiņā. Savukārt Nodokļu likuma 30. panta pirmās daļas otrais teikums nosaka tiesiskās sekas gadījumā, ja skaidrā naudā veiktie darījumi, kuru summa pārsniedz 1000 latu, nav deklarēti Ministru kabineta noteiktajā kārtībā. Pieteikuma iesniedzējs uzskata, ka jēdziens "nav deklarēti" nozīmē, ka privātpersona vispār nav izpildījusi deklarēšanas pienākumu (sk. Senāta 2009. gada 4. jūnija sprieduma lietā Nr. SKA-192 7. punktu lietas materiālu 68. lpp.). Satversmes tiesa nepiekrīt Pieteikuma iesniedzēja viedoklim. Vārdi "nav deklarēti" ir jāattiecina uz Nodokļu likuma 30. panta pirmās daļas pirmajā teikumā paredzēto pienākumu skaidrā naudā veiktos darījumus deklarēt Ministru kabineta noteiktajā kārtībā. Jēdziens "kārtība" tā vispārpieņemtajā nozīmē saprotams kā norises īstenošanas veids, darbības organizācija (sk.: Latviešu valodas vārdnīca: 30 000 pamatvārdu un to skaidrojumu. - Rīga: Avots, 2006, 491.lpp.). Kā jau atzinusi Satversmes tiesa, šis jēdziens nepārprotami norāda uz Ministru kabineta noteikumu procesuālo raksturu, proti, noteiktas procedūras izstrādāšanu (sk. Satversmes tiesas 2007. gada 9. oktobra sprieduma lietā Nr. 2007-04-03 20. punktu). Līdz ar to jāpiekrīt Saeimas, Tiesībsarga, Finanšu ministrijas un Valsts ieņēmumu dienesta viedoklim, ka pienākums iesniegt skaidrā naudā veikto darījumu deklarāciju Ministru kabineta noteiktajā kārtībā ietver arī pienākumu iesniegt šo deklarāciju normatīvajos aktos paredzētajā termiņā. 8.1. Likumā "Par nodokļiem un nodevām Latvijas Republikā", kas tika pieņemts 1990. gada 28 .decembrī un zaudēja spēku 1995. gada 1. aprīlī, konkrēti, tā 12. pantā, bija noteikts: nodokļu maksātājam ir pienākums ziņot nodokļu administrācijai par darījumiem skaidrā naudā, tai skaitā par katru pirkumu, kas pārsniedz 500 minimālās mēnešalgas. Ja nodokļu maksātājs nebija izpildījis šo pienākumu, tam saskaņā ar šā likuma 17. panta piekto daļu (1993. gada 18. maija likuma redakcijā) bija jāmaksā soda nauda 5 procentu apmērā no darījuma summas. Arī Nodokļu likuma 30. panta otrā daļa un trešās daļas 1. punkts (1995. gada 2. februāra likuma redakcijā) norāda, ka likumdevējs par skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšanas kārtības neievērošanu bija paredzējis atbildību, nosakot soda naudu atkarībā no darījuma summas. Turklāt no pašreiz spēkā esošā normatīvā regulējuma - LAPK 159.7 panta ceturtās daļas - izriet, ka likumdevējs ir paredzējis atbildību par skaidrā naudā veikto darījumu deklarācijas iesniegšanas termiņa nokavējumu. Skaidrā naudā veikto darījumu deklarēšana ir nodokļu maksātāja pienākums, nevis tiesības. Iestājoties normatīvajā aktā noteiktajam termiņam, uzskatāms, ka skaidrā naudā veiktie darījumi attiecīgajā taksācijas periodā nav deklarēti, tādēļ maksājama soda nauda. Satversmes tiesa jau norādījusi, ka likumdevēja uzdevums ir panākt pēc iespējas lielāku tiesiskā regulējuma individualizāciju attiecībā uz soda piemērošanu. Tomēr arī tiesiskā regulējuma individualizācijai var būt savas robežas, ko nosaka, piemēram, tiesību nozares prasības. Proti, likumdevējs, izvērtējot visus konkrētās nozares apstākļus, ir tiesīgs noteikt regulējumu, kas nenodrošina absolūtu tiesiskā regulējuma individualizāciju un vienādā mērā ir attiecināms uz objektīvi salīdzināmiem, kaut arī atšķirīgiem gadījumiem (sk. Satversmes tiesas 2008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2007-23-01 16.3. punktu). Likumdevējs, nosakot, ka skaidrā naudā veiktie darījumi jādeklarē normatīvajos aktos noteiktā kārtībā, uzsvēris, ka vienlīdz būtisks pārkāpums ir gan deklarācijas neiesniegšana vispār, gan tās iesniegšana ar nokavējumu, jo abos minētajos gadījumos nodokļu administrācijai nav iespējams kontrolēt skaidras naudas lietošanu darījumos un savlaicīgi konstatēt noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizēšanas mēģinājumus. 8.2. Šajā lietā jāņem vērā tas, ka LAPK 159.7 panta ceturtajā daļā likumdevējs paredzējis, ka par normatīvajos aktos noteikto skaidrā naudā veikto darījumu deklarācijas iesniegšanas termiņa pārkāpšanu soda sankcija ir mazāka nekā soda sankcija par šīs deklarācijas neiesniegšanu vispār vai skaidras naudas lietošanas ierobežojumu pārkāpšanu. Skaidras naudas lietošanas ierobežojumu regulējums jāvērtē atbilstoši sociālajai realitātei. Likumdevējs bija noteicis ekonomiskajai situācijai atbilstošu sodu, lai motivētu deklarēt skaidrā naudā veiktus darījumus un noteiktos gadījumos arī izvēlēties tādu darījuma apmaksas veidu, kas mazāk apdraudētu sabiedrības labklājību. Savukārt, mainoties sociālajai realitātei, uzlabojoties tehniskajām iespējām izsekot noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizēšanai un pilnveidojoties nodokļu administrācijas pārvaldes spējai, likumdevējam radās iespēja precizēt sankcijas par skaidras naudas lietošanas ierobežojumu neievērošanu. Satversmes tiesa jau iepriekš norādījusi, ka ar normām, kas paredz atbildību par nodokļu likumu pārkāpšanu, tiek veicināta atbilstoša un savlaicīga nodokļu maksāšana (sk. Satversmes tiesas 2008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā Nr.2007-23-01 15. punktu). Arī Senāts savos spriedumos vairākkārt norādījis, ka soda naudas mērķis ir panākt, lai nodokļu maksātājs pildītu savus pienākumus nodokļu jomā, kā arī sodīt pārkāpējus (sk. Senāta 2005. gada 14. janvāra sprieduma lietā Nr. SKA-4 10. un 12. punktu un 2006. gada 7. novembra sprieduma lietā SKA-410 9. punktu). Līdz ar to nav pamata uzskatīt, ka likumdevējs, nosakot vienādu sodu par darījumu nedeklarēšanu vispār un normatīvajos aktos noteiktās darījumu deklarēšanas kārtības neievērošanu, būtu pārsniedzis savas rīcības brīvības robežas. 8.3. Nodokļu likuma 30. panta pirmajā daļā (1995. gada 2. februāra likuma redakcijā) likumdevējs bija nepārprotami formulējis aizliegumu veikt skaidras naudas darījumu, kas pārsniedz 3000 latu. Šā panta trešās daļas 2. punktā likumdevējs bija paredzējis soda naudu 10 procentu apmērā no darījuma summas par skaidrā naudā veiktu darījumu, kura vērtība pārsniedz 3000 latu. Arī Nodokļu likuma 30. panta otrās daļas pirmajā teikumā (1997. gada 4. decembra likuma redakcijā) likumdevējs noteicis sodu par skaidrā naudā veiktiem darījumiem, kuri pārsniedz 3000 latu. Apstrīdētā norma paredz: ja darījums, kas pārsniedz 3000 latu, nav deklarēts normatīvajos aktos noteiktajā kārtībā, maksājama soda nauda 15 procentu apmērā no darījuma kopsummas. No minētā izriet, ka likumdevējs bija ne tikai noteicis skaidras naudas lietošanas ierobežojumu attiecībā uz darījumiem, kuru summa pārsniedz 3000 latu, bet arī diferencējis un noteicis atšķirīgu par šā ierobežojuma neievērošanu pēc būtības un par šāda apjoma darījumu deklarēšanas procesuālās kārtības pārkāpšanu maksājamās soda naudas apmēru. Uz šādu likumdevēja gribu norāda arī LAPK 159.7 panta struktūra. Minētajā pantā paredzēta administratīvā atbildība gan par skaidras naudas lietošanas ierobežojumu pārkāpšanu, gan par skaidras naudas lietošanas ierobežojumu neievērošanu, neiesniedzot deklarāciju normatīvajos aktos noteiktajā kārtībā. Līdz ar to soda nauda 10 procentu apmērā tiek piemērota gadījumā, kad darījumi, kas pārsniedz 3000 latu, tiek deklarēti. Savukārt apstrīdētā norma paredz piemērot soda naudu par tāda paša apjoma darījumu nedeklarēšanu normatīvajos aktos noteiktajā kārtībā. Satversmes tiesa atzīst par pamatotu Saeimas viedokli, ka Nodokļu likuma 30. panta otrā daļa paredz loģisku un pakāpeniski sakārtotu soda apmēra sadalījumu, lai pēc iespējas ierobežotu un padarītu neizdevīgākus skaidrā naudā veiktus darījumus ar lielām summām, kā arī panāktu noteiktās darījumu deklarēšanas kārtības ievērošanu.