22. Article

Lai izvērtētu, vai sabiedrības ieguvums no apstrīdētajās normās noteiktā pamattiesību ierobežojuma ir lielāks par nodokļu maksātājam nodarīto kaitējumu, Satversmes tiesai, ievērojot EST judikatūras atziņas par PVN neitralitātes principa saturu, ir jānoskaidro, vai apstrīdētās normas nerada nodokļu maksātājam finanšu slogu. Pieteikuma iesniedzēja uzskata, ka ar apstrīdētajām normām radītais ierobežojums neatbilst PVN neitralitātes principam, jo PVN pārmaksa netiek atgriezta nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā, bet tās atgriešana vēlāk par saprātīgu termiņu netiek kompensēta ar procentu maksājumu. Savukārt Saeima uzskata, ka ierobežojums ir samērīgs, jo PVN pārmaksa tiek ātri un efektīvi novirzīta to nodokļu maksātāja parādu segšanai, kuri citādi būtu sedzami no viņa rīcībā esošajiem finanšu līdzekļiem. Saeima un Finanšu ministrija uzsver, ka apstrīdētās normas tika pieņemtas ekonomiskās krīzes apstākļos, kad bija būtiski nodrošināt valsts budžeta ienākumus, novēršot nodokļu un citu valsts noteikto maksājumu nemaksāšanas risku. Satversmes tiesa jau ir konstatējusi, ka atbilstoši PVN neitralitātes principam PVN pārmaksa atgriežama nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā, proti, neradot finanšu slogu. Savukārt tad, ja PVN pārmaksa tiek atgriezta, pārsniedzot saprātīgu termiņu, valstij ir pienākums nodokļu maksātājam attiecīgās naudas summas nepieejamības dēļ radušos finanšu zaudējumus kompensēt, samaksājot tam nokavējuma procentus. Līdz ar to Satversmes tiesai ir jāpārbauda: 1) vai apstrīdētās normas nodrošina to, ka PVN pārmaksa tiek atgriezta nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā; 2) ja apstrīdētās normas to nenodrošina - vai nodokļu maksātājam tādējādi radītais finanšu slogs tiek kompensēts ar nokavējuma procentiem. EST vairākkārt vērtējusi to, vai dalībvalstu nacionālajās normās noteiktās PVN pārmaksas atgriešanas termiņš ir saprātīgs. Izvērtējusi attiecīgo lietu faktiskos un tiesiskos apstākļus, EST atzinusi, ka trīs mēneši ir saprātīgs PVN pārmaksas atgriešanas termiņš (sk. EST 2011. gada 12. maija sprieduma lietā Nr. C-107/10 49. punktu). Arī pieaicinātās personas L. Leitāne un S. Novicka ir norādījušas uz trim mēnešiem kā komerctiesiskām attiecībām raksturīgu saprātīgu termiņu, kurā debitors norēķinās ar kreditoru. Sešu mēnešu termiņu EST ir atzinusi par nesaprātīgu un PVN neitralitātes principam neatbilstošu (sk. EST 2008. gada 10. jūlija sprieduma lietā Nr. C-25/07 27. punktu un 2015. gada 21. oktobra sprieduma lietā Nr. C-120/15 25. un 26. punktu). Attiecīgi EST ir atzinusi par nesaprātīgu arī astoņus mēnešus garu termiņu (sk. EST 2011. gada 12. maija sprieduma lietā Nr. C-107/10 55.-58. punktu), kā arī termiņu, kas var sasniegt un pārsniegt vienu gadu (sk. EST 2012. gada 18. oktobra sprieduma lietā Nr. C-525/11 26.-27. punktu). Atbilstoši likuma "Par pievienotās vērtības nodokli" 12. panta 12.3 daļai VID veic PVN pārmaksas apstiprināšanu 30 dienu laikā pēc tam, kad saņemta PVN deklarācija par attiecīgo taksācijas periodu. PVN deklarācija atbilstoši likuma 11. panta pirmajai un otrajai daļai atkarībā no tās iesniegšanas veida ir iesniedzama 15 vai 20 dienu laikā pēc taksācijas perioda beigām. Pēc katra taksācijas perioda, kurš neiekrīt taksācijas gada beigās un kurā izveidojusies PVN pārmaksa, VID 30 dienu laikā apstiprina PVN pārmaksas summu un izmanto to nodokļu maksātājam esošo valsts noteikto maksājumu parādu dzēšanai. Ja nodokļu maksātāja parādu summa ir vienāda ar vai lielāka par PVN pārmaksu, visa PVN pārmaksas summa tiek atgriezta nodokļu maksātājam viņa rīcībā esošo līdzekļu ietaupījuma veidā šo 30 dienu laikā. Ja PVN pārmaksas summa pārsniedz nodokļu maksātāja parādu summu, tā ir atmaksājama nodokļu maksātājam šo 30 dienu laikā vienīgi tad, ja ir izpildījies kāds no likuma "Par pievienotās vērtības nodokli" 12. panta 12.7 daļā paredzētajiem nosacījumiem, tai skaitā arī tad, ja PVN pārmaksas summa sasniedz noteikto vispārīgo limitu. Savukārt tad, ja PVN pārmaksas summa pārsniedz nodokļu maksātāja parādu summu, bet neiestājas neviens no 12. panta 12.7 daļā paredzētajiem gadījumiem, pēc nodokļu maksātāja parādu segšanas atlikusī PVN pārmaksa tiek pārcelta uz nākamo taksācijas periodu, kurā tā tiks pilnībā vai daļēji izlietota nodokļu maksātāja kārtējo PVN maksājumu un valsts noteikto maksājumu parādu segšanai. Ja PVN pārmaksa ir tik liela, ka tā netiek izlietota arī nākamajos taksācijas periodos līdz pat taksācijas gada beigām, tad termiņš, kurā tā tiks atmaksāta nodokļu maksātājam, ir atkarīgs no vairākiem apstākļiem. Atbilstoši likuma "Par pievienotās vērtības nodokli" 12. panta 12.6 daļai tādā gadījumā, ja taksācijas periods iekrīt taksācijas gada beigās, PVN pārmaksa tiek atmaksāta nodokļu maksātājam 10 dienu laikā no tās apstiprināšanas brīža (šīs normas redakcijā, kas bija spēkā līdz 2010. gada 31. decembrim, - 30 dienu laikā pēc tam, kad saņemta nodokļa deklarācija par pirmstaksācijas gada pēdējo taksācijas periodu). Tomēr saskaņā ar 12. panta 12.11 daļu VID var pagarināt 12.3 daļā noteikto 30 dienu termiņu tad, ja izpildījies kāds no 12.11 daļas punktos paredzētajiem nosacījumiem. Saskaņā ar 12.11 daļas 1.-4. punktu šis termiņš var tikt pagarināts līdz dienai, kad nodokļu maksātājs veic atskaitītā priekšnodokļa korekciju vai VID izdara noteiktas darbības - pabeidz nodokļu auditu vai datu atbilstības pārbaudi vai pārliecinās par PVN 0 procentu likmes piemērošanas pamatotību. Savukārt 12.11 daļas 5. punkts paredz, ka VID ir tiesīgs pagarināt minēto 30 dienu termiņu, ja šajā laikā tas pieprasa no nodokļu maksātāja papildu informāciju, kas nepieciešama PVN pārmaksas apstiprināšanai. Šādā gadījumā papildu informācija iesniedzama 15 dienu laikā, bet VID ir jāpieņem lēmums par PVN pārmaksas pieprasījuma pamatotību ne vēlāk kā 75 dienu laikā pēc attiecīgā taksācijas perioda PVN deklarācijas saņemšanas. Saskaņā ar likuma "Par pievienotās vērtības nodokli" 9. panta 1.-1.2 daļu nodokļu maksātāja taksācijas periods var būt viens mēnesis, trīs mēneši vai puse no taksācijas gada. Tādējādi, pieņemot, ka nodokļu maksātājs PVN deklarāciju iesniedz nekavējoties pēc taksācijas perioda beigām, īsākais termiņš viņa parādu un kārtējo PVN maksājumu segšanai neizlietotās PVN pārmaksas atmaksāšanai, kuru pieļauj likuma "Par pievienotās vērtības nodokli" 12. panta 12.3-12.11 daļas normas, ir 40 dienas pēc taksācijas perioda beigām. Šādā termiņā PVN pārmaksa būtu jāatmaksā tad, ja taksācijas periods, kurā tā izveidojusies, iekrīt taksācijas gada beigās un ja VID nav nepieciešams iegūt papildu ziņas vai veikt padziļinātu pārbaudi. Savukārt tad, ja kārtējo PVN maksājumu un valsts noteikto maksājumu parādu segšanai neizlietota PVN pārmaksa izveidojusies taksācijas gada pirmajā taksācijas periodā, pieņemot, ka nodokļu maksātājs PVN deklarāciju iesniedz nekavējoties pēc taksācijas gada pēdējā taksācijas perioda beigām, tā tiktu atmaksāta nodokļu maksātājam: 1) ja taksācijas periods ir vienu mēnesi garš - aptuveni pēc viena gada (11 mēnešus gari atlikušie taksācijas periodi + 40 dienas); 2) ja taksācijas periods ir trīs mēnešus garš - aptuveni pēc 10 mēnešiem (9 mēnešus gari atlikušie taksācijas periodi + 40 dienas); 3) ja taksācijas periods ir sešus mēnešus garš - aptuveni pēc 7 mēnešiem (viens 6 mēnešus garš taksācijas periods + 40 dienas). Minētie termiņi var būt vēl garāki, ja VID nepieciešams iegūt papildu informāciju vai veikt nodokļu maksātāja pārbaudi. VID Satversmes tiesai norādījis, ka šīs lietas izskatīšanas laikā spēkā esošā Pievienotās vērtības nodokļa likuma normās ir noteikta tāda pati PVN pārmaksas atgriešanas kārtība, atbilstoši kurai ir iespējams, ka PVN pārmaksa nodokļu maksātājam tiek atmaksāta vēlāk nekā pēc gada (sk. lietas materiālu 2. sēj. 3.-6. lp.). Likumdevēja pienākums nodokļu politikas jomā ir izveidot tādu nodokļu sistēmu, kas ir vērsta uz valsts ilgtspējīgu attīstību. Vienīgi ilgtspējīga nodokļu sistēma spēj nodrošināt sabiedrības labklājību (sal. sk. Satversmes tiesas 2017. gada 19. oktobra sprieduma lietā Nr. 2016-14-01 26. punktu). Minētais it īpaši attiecas uz nodokļiem, kuri piemērojami saimnieciskajā darbībā, jo brīvā tirgus ekonomikas apstākļos privātpersonu īstenotā saimnieciskā darbība ir viens no valsts ekonomikas balstiem un galvenajiem tās ienākumu avotiem. Ja PVN sistēma saimnieciskās darbības veicējiem rada finanšu slogu, kas apgrūtina saimnieciskās darbības veikšanu, var tikt ietekmēta arī valsts ekonomiskā attīstība. Saeima un Finanšu ministrija norāda, ka apstrīdētās normas tika pieņemtas krīzes apstākļos, kad sevišķi svarīga bijusi valsts budžeta aizsardzība pret nodokļu nemaksāšanu un izkrāpšanu. Krīzes apstākļi negatīvi ietekmē ne vien valsts, bet arī katras personas finansiālo stāvokli. Īpaši negatīvu ietekmi tie atstāj uz nodokļu maksātājiem, kuri veic saimniecisko darbību un kuriem jāpielāgojas, no vienas puses, klientu pirktspējai un, no otras puses, valsts ekonomiskās situācijas stabilizēšanas pasākumiem. Šādos apstākļos arī uz valsts ekonomikas fona salīdzinoši neliela summa var būtiski ietekmēt nodokļu maksātāja saimniecisko darbību, piemēram, viņa spēju norēķināties ar kreditoriem, iepirkt jaunas izejvielas, izmaksāt darba algu saviem darbiniekiem u.tml. Arī pieteicējai administratīvajā lietā apstrīdētās normas tika piemērotas ekonomiskās krīzes laikā. Saskaņā ar apstrīdētajām normām termiņš, kurā PVN pārmaksa tiek atgriezta nodokļu maksātājam, var svārstīties no aptuveni viena mēneša līdz vienam gadam un pat ilgāk. Tas nozīmē, ka saskaņā ar apstrīdētajām normām PVN pārmaksa var tikt atgriezta nodokļu maksātājam arī pēc tāda termiņa, kurš nav atzīstams par saprātīgu. Šādu PVN pārmaksas pārcelšanas kārtību tomēr varētu atzīt par atbilstošu PVN neitralitātes principam, ja vien normatīvajos aktos būtu paredzēta nodokļu maksātājam tādējādi radītā finanšu sloga kompensēšana ar nokavējuma procentiem. Tomēr apstrīdētajās normās noteiktās PVN pārcelšanas rezultātā radītā finanšu sloga kompensēšana ar nokavējuma procentiem likumā "Par pievienotās vērtības nodokli" nav paredzēta. Tātad apstrīdētās normas rada nodokļu maksātājam finanšu slogu, kas netiek kompensēts. Tas savukārt nozīmē, ka apstrīdētās normas neatbilst PVN neitralitātes principam. Līdz ar to apstrīdētajās normās noteiktais pamattiesību ierobežojums nav samērīgs un apstrīdētās normas ir atzīstamas par neatbilstošām Satversmes 105. pantam.